土地の相続税対策に欠かせない小規模宅地等の特例とは？

相続財産に土地がある場合、相続税を大きく減額できる制度の一つが「小規模宅地等の特例」です。例えば、小規模宅地等の特例のうち「特定居住用宅地等」を利用すれば、330㎡を上限に、土地の評価額を最大で8割も減額することができるのです。

今回は、節税対策に欠かせない小規模宅地等の特例について、「小規模宅地等の特例とは何なのか」、「どのような土地に適用できるのか」などの基本を網羅してご紹介いたします。

1．小規模宅地等の特例とは？

1-1．小規模宅地等の特例の概要

小規模宅地等の特例とは、被相続人が所有した土地の種類に応じて、一定要件に該当すれば、限度面積まで相続税評価額を減額できる制度です。

制度趣旨は、相続人の生活基盤や事業継続を守ることです。
自宅や事業用の土地の評価額を大きく減額することで、相続税の納税のために土地を売却せざるを得ない事態を防ぐ目的があります。

1-2．小規模宅地等の特例を適用できる土地の種類

小規模宅地等の特例が適用できる土地は、次の4種類です。

• 特定居住用宅地等：被相続人の自宅用に使っていた土地です。
• 特定事業用宅地等：被相続人の事業用として使っていた土地です。
• 特定同族会社事業用宅地等：特定同族会社の事業用として使っていた土地です。
• 貸付事業用宅地等：被相続人の貸付事業用に使っていた土地です。

すべてに宅地等と「等」の字が付いているのは、対象となるのが土地だけではなく、借地権などの土地の上に存する権利も含まれるためです。

それぞれの土地について詳しくは、2.以降でご紹介します。

1-3．限度面積と減額割合

特例が適用できる面積の限度や、上限の減額割合は、以下の通り土地の種類で決まります。

土地の種類	限度面積	減額割合
特定居住用宅地等	330㎡	80%
特定事業用宅地等	400㎡
特定同族会社事業用宅地等	400㎡
貸付事業用宅地等	200㎡	50%

2．小規模宅地等の特例｜特定居住用宅地等

2-1．適用できる宅地

特定居住用宅地等は、被相続人が居住するために使用していた土地です。

したがって、被相続人の自宅は、ほとんどの場合特定居住用宅地等に該当し、小規模宅地等の特例の適用を受けることができます。

そのうえ、特定居住用宅地は、「被相続人と生計が一」であった親族が居住用として使用していた土地も含みます。

「生計が一」とは、必ずしも被相続人と同居していた必要はなく、生活費や学費などを被相続人が継続的に負担しているなど、経済的に生活を共にしている関係をいい、被相続人と「生計が一」が認められれば、小規模宅地等の特例の対象になります。

分譲マンションにも適用できる特定居住用宅地等

さらに、特定居住用宅地等は、分譲マンションにも適用することができます。

マンションの所有者は、部屋と同時に部屋面積に応じたマンションの敷地を所有しているため、その敷地部分について、特定居住用宅地等として小規模宅地等の特例が適用できるからです。

2-2．適用要件について

次の要件すべてに該当する場合には、特定居住用宅地等として小規模宅地等の特例の適用を受けることができます。

• 被相続人と同居していた親族が相続すること
• 相続開始時から相続税申告期限まで、その住居に居住していること
• その土地を相続税申告期限まで所有していること

ただし、たとえ同居していなくても、配偶者は相続しただけで、適用の対象となります（ただし、相続税が非課税になっても、申告は必要です）。

「家なき子特例」の適用要件

また特定居住用宅地等には、通称、「家なき子特例」と呼ばれる特例制度があり、次の要件すべてに該当すれば、被相続人と同居をしていなかった親族であっても小規模宅地等の特例を受けることができます。

• 被相続人に配偶者や同居親族がいないこと
• 相続開始前3年以内に、自己または自己の配偶者、3親等内の親族、特別の関係にある法人が所有する家屋に住んだことがないこと
• その土地を相続税申告期限まで所有していること
• 相続開始時において居住している家を過去に所有していたことがないこと

上記4つの要件から、「家なき子特例」を受けることができるのは、被相続人に配偶者も同居人もおらず、3年間借家住まいの相続人が取得した場合と覚えていただくと良いでしょう。

3．小規模宅地等の特例｜特定事業用宅地等

3-1．適用できる宅地

特定事業用宅地等は、被相続人が死亡する前から事業用に使用していた土地です。

ただし、平成31年度（2019年度）税制改正により、2019年4月1日以後の相続については、相続開始前3年以内に事業用として使われ始めた土地については、原則として除かれることになりました。

特定事業用宅地等は、被相続人と生計が一であった親族が事業用として使用していた土地も含み、例えば、被相続人が個人事業主として小売商店を営んでいれば、商店の敷地などが該当します。

一方、被相続人が行っていた事業が月極駐車場などの貸付事業であれば、特定事業用宅地等ではなく、「5. 貸付事業用宅地等」に該当します。

3-2．適用要件

次の要件すべてに該当する場合には、特定事業用宅地等として小規模宅地等の特例の適用を受けることができます。

• その土地の相続人が被相続人の事業を引き継ぐこと
• 相続税申告期限まで事業を営み続けること
• その土地を相続税申告期限まで所有していること

「被相続人と生計一であった親族」が事業用として使用していた土地は、「その土地の相続人が被相続人の事業を引き継ぐこと」という要件が、「事業をしていた親族がその土地を相続すること」に代わります。

申告期限までに事業を廃業してしまったり、土地を売却してしまうと適用要件に該当しなくなり、特例の適用を受けることはできなくなります。長く事業を営むつもりはないとしても、特例の適用を受けたければ、申告期限までは続けなければなりません。

4．小規模宅地等の特例｜特定同族会社事業用宅地等

4-1．適用できる宅地

特定同族会社事業用宅地等は、被相続人死亡直前から相続税申告期限まで、特定同族会社の事業用として使用していた土地です。

特定同族会社は、株式の50％以上を親族が所有している会社です。そのため、被相続人が中小の法人経営者であれば、多くが特定同族会社に該当するでしょう。

被相続人が事業を行っており、その事業が個人事業主の形態を採る場合には、特定事業用宅地等に該当し、法人形態を採る場合には、特定同族会社事業用宅地等に該当すると考えていただくと良いでしょう。

ただし、被相続人が営んでいた事業が貸付事業であれば、「5. 貸付事業用宅地等」に該当します。

4-2．適用要件

次の要件すべてに該当する場合には、特定同族会社事業用宅地等として小規模宅地等の特例の適用を受けることができます。

• 被相続人、被相続人の同族関係者が所有する株式の総数が、発行済株式の50％超である法人の事業用に使用されている土地であること
• その土地を相続した親族が、相続税申告期限までその法人の役員であること
• その土地が相続税申告期限まで引き続き、その法人の事業用に使用されていること
• その土地を相続税申告期限まで所有していること

5．小規模宅地等の特例｜貸付事業用宅地等

5-1．適用できる宅地

貸付事業用宅地等は、被相続人が死亡する前から、土地の貸付、駐車場の貸付、賃貸マンションの貸し付けなど、被相続人が不動産貸付事業に使用していた土地です。

被相続人の土地で、生計が一であった親族が貸付業を営んでいる土地も貸付事業用宅地等に含まれます。

ただし、平成30年度（2018年度）税制改正により、2018年4月1日以後の相続については、相続開始前3年以内に貸付事業用として利用を開始した土地については、原則として除かれることになりました。

5-2．適用要件

次の要件すべてに該当する場合には、貸付事業用宅地等として小規模宅地等の特例の適用を受けることができます。

• その土地の相続人が被相続人の貸付業を引き継ぐこと
• 相続税申告期限まで貸付業を営み続けること
• その土地を相続税申告期限まで所有していること

被相続人と生計が一であった親族が事業用として使用していた土地は、「その土地の相続人が被相続人の貸付業を引き継ぐこと」という要件が、「貸付業をしていた親族がその土地を相続すること」に代わります。

なお、小規模宅地等の特例の対象となる土地は、建物または構築物の敷地となっている必要があります。

貸付事業用宅地等は、建物や構築物の敷地となっている必要があります。そのため、アスファルト舗装やフェンス、精算機などの構築物が設置された駐車場は対象になることがありますが、単なる更地の青空駐車場は対象外と判断されることがあります。

6．小規模宅地等の特例の計算例

それでは次の条件をもとに、実際に、小規模宅地等の特例を計算してみたいと思います。

【条件】

• 被相続人の自宅土地300㎡
• 特例適用前の評価額5,000万円
• 相続人は同居親族で、申告期限まで居住し所有している

上記の条件から、この土地は特定居住用宅地等（限度面積330㎡、減額割合80％）に該当することが分かります。

自宅土地は300㎡であり、すべての面積に対して特例が適用できます。

小規模宅地等の特例
5,000万円 × 80％ ＝ 4,000万円

土地の評価額
5,000万円 － 4,000万円 ＝ 1,000万円

小規模宅地等の特例の適用がなければ評価額5,000万円だった土地が、特例の適用後は4,000万円も減額されて評価額が1,000万円になりました。

相続税率は課税価格によって異なりますが、仮に税率が50％とすると、2,000万円（4,000万円×50％）もの相続税が節税されたことになります。

7．小規模宅地等の特例は併用が可能

被相続人が事業をしていれば、自宅兼事業所など、同じ土地に自宅と事業用の土地があるケースがあります。

このような場合には、自宅部分については特定居住用宅地等、事業用部分については特定事業用宅地等や、特定同族会社事業用宅地等、貸付事業用宅地等として、小規模宅地等の特例を併用することが可能です。

どの土地を併用するかで、限度面積の計算方法が異なります。

相続開始の直前における宅地等の利用区分			要件		限度面積	減額される割合
被相続人等の事業の用に 供されていた宅地等	貸付事業以外の事業用の宅地等		①	特定事業用宅地等に該当する宅地等	400㎡	80%
	貸付事業用の宅地等	一定の法人に貸し付けられ、その法人の事業(貸付事業を除きます。)用の宅地等	②	特定同族会社事業用宅地等に該当する宅地等
			③	貸付事業用宅地等に該当する宅地等	200㎡	50%
		一定の法人に貸し付けられ、その法人の貸付事業用の宅地等	④	貸付事業用宅地等に該当する宅地等
		被相続人等の貸付事業用の宅地等	⑤	貸付事業用宅地等に該当する宅地等
被相続人等の居住の用に供されていた宅地等			⑥	特定居住用宅地等に該当する宅地等	330㎡	80%

特例の適用を選択する宅地等	限度面積
（貸付事業用宅地等がない場合） 特定事業用等宅地等（①又は②）及び特定居住用等宅地等（⑥）	（①＋②）≦400平方メートル ⑥≦330平方メートル 両方を選択する場合は、合計730㎡
（貸付事業用宅地等がある場合） 貸付事業用宅地等（③、④又は⑤）及びそれ以外の宅地等（①、②又は⑥）	（①＋②）×200/400＋⑥×200/330 ＋（③＋④＋⑤） ≦200平方メートル

【出典サイト】No.4124　相続した事業の用や居住の用の宅地等の価額の特例（小規模宅地等の特例）｜国税庁

7-1．特定居住用宅地等と特定事業用宅地等で併用

特定居住用宅地等と特定事業用宅地等は、併用することができ、両方の限度面積を足した最大で「330㎡+400㎡＝730㎡」まで、減額割合80％が適用されます。

ただし、限度面積はあくまでも土地ごとであり、土地の種類を超えることはできません。

例えば、被相続人の所有していた土地が特定居住用宅地等500㎡、特定事業用宅地等300㎡であれば、あくまで、特定居住用宅地等330㎡、特定事業用宅地等300㎡の合計630㎡に対して小規模宅地等の特例の適用を受けることができます。

7-2．併用する土地の中に貸付事業用宅地等がある場合

小規模宅地等の特例を併用する際に、相続財産に貸付事業用宅地等があれば、小規模宅地等の特例の適用を受けられる面積の合計に制限があるため、按分計算をしなければならず、限度面積の調整が必要です。

実務上、小規模宅地等の特例の適用を受けられる面積の上限の計算式は以下の通り考えます。

そのため、土地が複数あれば、次の事例の通り、どの宅地に小規模宅地等の特例を適用するかによって、相続税額が変わることがあります。

被相続人が所有していた土地

	相続財産の種類	土地の種類	面積	相続税評価額
土地A	被相続人の自宅	特定居住用宅地等	330㎡	9,000万円
土地B	賃貸アパート	貸付事業用宅地等	200㎡	1億6,000万円

ケース1．特定居住用宅地等を優先した場合

上限面積まで特定居住用宅地等として小規模宅地等の特例の適用を受けると、7,200万円の評価額が減る一方で、「330㎡÷330㎡ = 1」となるため、貸付事業用宅地等は、小規模宅地等の特例の適用を受けることができません。

土地Aの評価の減額
9,000円× 80%＝ 7,200万円

ケース2．貸付事業用宅地等を優先した場合

次に、上限面積まで貸付事業用宅地等として小規模宅地等の特例の適用を受けると、8,000万円も評価額が減る一方で、「200㎡÷200 ㎡= 1」となるため、特定居住用宅地等は、小規模宅地等の特例の適用を受けることができません。

土地Bの評価の減額
1億6,000万円 × 50%＝ 8,000万円

事例の場合には、貸付事業用宅地等に小規模宅地等の特例を優先したほうが、評価額は大きく減りました。

しかし、小規模宅地等の特例を適用する際には、貸付事業用宅地等を優先すべきとは限らないのです。

最も相続税が少なくなるように、適用される土地を選択するには、相続税に強い税理士の助けが必要です。

8．小規模宅地等の特例の適用は当事務所へご相談を

相続財産に土地があると、節税対策として最初に使われるのが小規模宅地等の特例です。

それほど節税に効果的な特例ですが、適用要件が複雑なのが難点です。

そのうえ、相続税が課税されるほどの資産をお持ちの被相続人であれば、土地を複数所有していることも多く、貸付事業用宅地等が含まれていれば、小規模宅地等の特例を適切に使用しなければせっかくの節税効果も台無しです。

当事務所は、小規模宅地等の特例を含め、相続税に実績・知識が豊富です。相続財産に土地が含まれている場合には、ぜひ当事務所にご相談ください。