二次相続の相続税対策について

1つ目の相続の後に2つ目の相続が発生することを「二次相続」と言います。相続税対策では、二次相続まで見据えて「どのような配分で遺産を相続するのか」「相続税の納税資金はどうするのか」などを検討することが重要です。

今回は、「二次相続で適用できる控除や特例」「有効な相続税対策」をご紹介します。

1．二次相続の相続税が高くなる理由

二次相続にかかる相続税は、一般的に一次相続よりも高額になるケースが多くなります。

二次相続の相続税が高くなるのには、次の理由が考えられます。

1-1．基礎控除額が少なくなる

一次相続と二次相続とを比較すると、二次相続では、単純に法定相続人が1人減少することになるため、相続税の基礎控除額が減少します。

相続税の基礎控除額 ＝ 3,000万円 ＋（法定相続人の人数 × 600万円）

1-2．配偶者の税額軽減（配偶者控除）が使えなくなる

一般に配偶者控除として知られる、「配偶者の税額軽減」を利用することができれば、どれだけ配偶者が遺産を相続しても、最低1億6,000万円までは相続税を負担する必要がありません。

しかし、二次相続で、配偶者が被相続人となる場合には、この配偶者控除を利用することができません。

そのため、一次相続で配偶者控除を限度額まで利用して相続税の納付額を少なくすると、二次相続の法定相続人である子供が親の遺産を相続しなければならないうえに、二次相続では配偶者控除を利用することができず多額の相続税が発生する可能性があります。

1-3．相続税は累進課税である

相続税は、相続人の法定相続分に応じて取得する遺産額にともなって税率が高くなる、累進課税制度を採用しています。

二次相続では、一次相続より法定相続人が1人減るため、1人あたりの取得分が多くなり、相続税が増えてしまいます。

2．二次相続の節税に有効な遺産分割方法

二次相続と一次相続との相続税の合計額は、一次相続の遺産分割方法によって変わります。

実際に、次の事例を用いて配偶者控除を限度額まで利用した場合と、法定相続分で遺産分割した場合とを比較してみましょう。

事例1．

• 被相続人： 父
• 法定相続人 ：母、子供1人
• 相続財産 ：2億円（母に固有の財産が無いものとする）
• 母が亡くなることで二次相続が発生するものとする

2-1．一次相続で配偶者控除を限度額まで利用した場合

配偶者控除を限度額まで利用するために、一次相続で配偶者控除を限度額まで利用するため母が1億6,000万円を相続し、残り4,000万円を子供が相続した場合の相続税について計算します。

一次相続の相続税の計算

相続税の課税価格

2億円 － 基礎控除（3,000万円 ＋ 600万円 ×法定相続人 2人）＝1億5,800万円

各相続人の相続税課税価格

1億5,800万円 × 法定相続分1/2＝7,900万円

各相続人の仮の相続税額

7,900万円 × 相続税率30％ － 700万円＝1,670万円（母と子供それぞれ）

相続税の総額

1,670万円 × 2人＝3,340万円

各人の相続税納付額の合計

母：取得した財産額が、配偶者控除の範囲内＝0円
子供：相続税の総額3,340万円 × 相続財産4,000万円 ÷ 2億円＝668万円
合計額：668万円

二次相続の相続税の計算

二次相続では、一次相続で母が相続した1億6,000万円を子供1人が相続します。

相続税課税価格

1億6,000万円－基礎控除（3,000万円＋600万円×法定相続人1人）＝1億2,400万円

相続税の総額

1億2,400万円×相続税率40％－1,700万円＝3,260万円

一次相続と二次相続との相続税総額

一次相続の納付総額668万円＋二次相続の納付総額3,260万円＝3,928万円

配偶者控除を限度額まで利用する遺産分割をすると、一次相続と二次相続を合計した相続税額は、3,928万円になります。

2-2．一次相続を法定相続分で遺産分割した場合

次に、一次相続で遺産を母と子で法定相続分により1/2ずつ分割した場合の相続税について考えてみます。

一次相続の相続税の計算

相続税の課税価格

2億円 － 基礎控除4,200万円（3,000万円 ＋ 600万円 × 法定相続人2人）＝1億5,800万円

各相続人の課税価格

1億5,800万円 ×法定相続分 1/2＝7,900万円

各相続人の仮の相続税額

7,900万円 × 相続税率30％ － 700万円＝1,670万円（母と子供それぞれ）

相続税の総額

1,670万円 × 2人＝3,340万円

各人の相続税の納付額合計

母：取得した財産額が、配偶者控除の範囲内＝0円
子供：相続税の総額3,340万円 × 相続財産1億円 ÷ 2億円＝1,670万円
合計額：1,670万円

二次相続の相続税の計算

相続税課税価格

1億円 － 基礎控除（3,000万円 ＋ 600万円 ×法定相続人 1人）＝6,400万円

相続税の総額

6,400万円 × 相続税率30％ － 700万円＝1,220万円

一次相続と二次相続との相続税総額

一次相続の納付総額1,670万円＋二次相続の納付総額1,220万円＝2,890万円

一次相続を法定相続分で遺産分割した場合、一次相続と二次相続を合計した相続税額は、2,890万円になります。

結果から、一次相続で配偶者控除を限度額まで利用した場合より、一次相続を法定相続分で遺産分割した場合のほうが、一次相続と二次相続の相続税の合計額は1,000万円以上安くなることがわかります。

2-3．相続税対策に最適な遺産分割方法は税理士に相談を

この結果から、相続税対策では、一次相続のことだけを考えるのではなく、二次相続を考慮して一次相続の財産を分配する必要があることが分かります。

ここでは、法定相続分によって遺産分割をしたケースと比較しましたが、相続税対策に最適な遺産分割方法は、遺産の額や法定相続人の数などによって変わるため、相続税に強い税理士に相談する必要があります。

3．考えられる有効な二次相続対策

次に、一次相続と二次相続との相続税総額を減らすことができる対策についてご紹介します。

3-1．生前贈与の上手な活用

二次相続対策は、早く行えば行うほど効果が大きくなります。その最大の理由は、早くから計画的に生前贈与を行って、相続時までに相続税の課税対象となる遺産を減らすことができるからです。

しかし、生前贈与にも贈与税が課税されます。生前贈与をする際には、この贈与税を考えなければなりません。

税務署から定期贈与認定されるおそれ

毎年決まった日に110万円を贈与している場合などは、税務署に「定期贈与」と認定されてしまう可能性があります。

「定期贈与」とは、贈与の総額をあらかじめ決めておき、その計画にしたがって贈与を行うことです。

例えば、「毎年110万円を10年間贈与する」とあらかじめ決めている場合は、税務署に取り決めが行われた年に贈与財産総額の1,100万円が一括して贈与されたとみなされてしまいます。その年の贈与税は1,100万円の財産について課税され、納税額は271万円になります（一般税率の場合）。

「定期贈与」に認定されると、二次相続対策のための贈与が思わぬ落とし穴になってしまい、多額の贈与税を納付することになりかねません。「定期贈与」に認定されないためには、毎年の贈与の時期や金額を変更したり、毎回「贈与契約書」を交わしたりする必要があるでしょう。

相続開始前一定期間内に行った贈与は相続税の対象になる

相続税法では、相続開始前一定期間内に行った暦年贈与は、その贈与額を相続財産に加算して相続税を算出しなければならず、これを生前贈与加算と言います。

2023年の税制改正で、この生前贈与加算が3年から7年に延長されました。ただし、2024年1月1日の相続から徐々に延長されるため、相続開始前7年間の贈与すべてが相続財産に加算されるのは、2031年1月1日の相続からになります。

一方、同じ税制改正で、相続時精算課税制度にも贈与税の基礎控除が追加されました。

結果的に、暦年贈与と相続時精算課税制度どちらを利用すれば、節税になるかはケースバイケースになりました。相続税に強い税理士に相談すれば、複数のシミュレーションによって、どちらが節税になるかをアドバイスしてくれるでしょう。

3-2．長期配偶者居住権を利用する

「長期配偶者居住権」は、被相続人の配偶者が、ご自宅に設定することで、相続後もそのまま住み続けることのできる権利です。

ご自宅に配偶者居住権を設定すると、相続税の課税対象は長期配偶者居住権とご自宅の所有権に分離され、所有権は長期配偶者居住権の負担がある分評価額は低下します。

配偶者居住権ができる前は、配偶者がご自宅に住み続けるためにご自宅を相続する必要があり、一次相続では配偶者控除で相続税が非課税になったとしても、二次相続で配偶者が亡くなると、相続した子供がご自宅の相続税を負担していました。

一方、一次相続でご自宅に長期配偶者居住権を設定し、相続人となった子が所有権を相続すれば、配偶者居住権は配偶者控除によって非課税になり、所有権は配偶者居住権の負担つきの評価になります。

その後、二次相続によって配偶者が亡くなると、長期配偶者居住権は配偶者の死亡により消滅し、ご自宅の所有権は一次相続で既に子に移転しているため、ご自宅については相続税が課税されません。

3-3．小規模宅地等の特例を2回利用する

「小規模宅地等の特例」は、土地の相続税評価額を最大80％減額できる、とても利用価値の高い特例です。

小規模宅地等の特例を利用する回数に制限はありません。

しかし、二次相続であっても、小規模宅地等の特例の適用要件に合致しなければなりません。そこで、可能であれば一次相続で同居していた子供に自宅を相続させて、一次相続・二次相続とも子供が「小規模宅地等の特例」を利用することです。

小規模宅地等の特例は適用要件が厳しく、一次相続・二次相続を通して利用するためには、相続税に詳しい税理士に相談することをお勧めします。

3-4．生命保険への加入

生命保険の死亡保険金には、「法定相続人の数 × 500万円」で算出される「非課税枠」があります。したがって、法定相続人の数が多ければ多いほど非課税額が増加します。

例えば、法定相続人が2人の場合は1,000万円の非課税枠が使えることになり、預貯金を相続するより相続税は少額なります。

ただし、誰が生命保険の被保険者、受取人、保険料の支払者になるのかによって、相続税ではなく所得税や贈与税の課税対象になるおそれがあります。

相続税の対象になる生命保険の契約は、以下のとおりです。

• 生命保険の被保険者：被相続人
• 死亡保険金の受取人：法定相続人
• 保険料の支払者：被相続人

3-5．一次相続から10年以内なら相次相続控除が利用可能

一次相続と二次相続の間が10年以内であれば、一次相続で支払った相続税のうち一定額を二次相続で控除することができます。

この控除を「相次相続控除」と言い、短期間に二次相続が起こった場合に、相続税の負担を軽減する目的で創設されました。「相次相続控除」の算式は少し複雑ですが、二次相続の節税には有効な制度です。

相次相続控除の算式

A × C / (B － A) × D/C ×（10－E）/10 ＝ 各相続人の相次相続控除額

A：今回の被相続人が前の相続の際に課せられた相続税額
B：被相続人が前の相続の時に取得した純資産価額
C：今回の相続、遺贈や相続時精算課税に係る贈与によって財産を取得したすべての人の純資産価額の合計額
D：今回のその相続人の純資産価額
E：前の相続から今回の相続までの期間（1年未満切捨て）

相次相続控除についての詳しい解説は、ぜひ次のコラムをご一読ください。

4．二次相続まで見据えた相続税対策は当事務所へご相談を

ここまでご説明した通り、一次相続の遺産分割内容によって、二次相続の相続税額が大きく変わります。しかし、ご紹介した通り、事前に二次相続まで見据えた相続税対策を行うことで、相続税の総額を抑えることも可能です。

しかし、被相続人が生前に二次相続のことを考えず、本人の意向のみで遺言書を残してしまうと、二次相続の相続税が高額になってしまうおそれもあり、そうなると、相続人の間でトラブルに発展してしまう可能性もあります。

一次相続の前から、二次相続を見越した遺言書を作成することも重要です。

当事務所では、税務の観点から遺言書作成のサポートもしています。さらに、相続税対策では、二次相続を見据え、複数のシミュレーションを使用して一次相続での遺産分割方法のアドバイスまでさせていただくことができます。相続税対策については、トータルにサポートできる当事務所へぜひご相談ください。